房地产企业的预收房款如何进行税收处理?

群杰印章物联网 2019/09/03 11:39

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预收房款与增值税

房地产开发企业采取预收款方式销售所开发的房地产项目,在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税,待纳税义务发生时,再计算应纳税款,并可扣除已预缴的增值税税款。

1.预收房款应预缴增值税的计算。 一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目,应在收到预收款时按照3%的预征率缴纳增值税,应预缴的税款=预收款÷(1+适用税率或征收率)×3%;适用一般计税方法计税的,按照9%的适用税率计算;适用简易计税方法计税的,按照5%的征收率计算。一般纳税人应在取得预收款的次月申报期向主管税务机关预交税款。预收款包括分期取得的预收款(首付款+按揭+尾款)、全款取得的预收款。

2.定金、诚意金、认筹金和订金的增值税预缴。 定金属于预收款,所以,收取的定金要预交增值税,但诚意金、认筹金和订金不属于预收款,不需要预缴增值税。但是合同成立且用于抵房款时,应当依法预缴或者申报增值税。

部分税务机关对诚意金等有更加细致的规定。例如,房地产开发企业以订金、意向金、诚意金、认筹金等各种名目向购房人收入的款项不同时符合下列条件的,均属于预收款性质,应按规定预缴增值税;1、收取的款项不超过5万元(含5万元);2、收取的款项从收取之日起3个月内退还给购房人。

房地产开发企业收到购房人的定金、订金、诚意金、意向金时,是否视同收到预收款按照3%的预征率预缴增值税?以及预收款的时间确定问题?各地税务机关执行政策不一致,具体执行需要咨询当地税务机关。

3.预收房款与开票。 房地产开发企业在收到预收款时,根据《关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》(国家税务总局2016年第23号)附件《商品和服务税收分类与编码(试行)》中的分类编码调整,纳税人应将增值税税控开票软件升级到最新版本(V2.0.11)增加6“未发生销售行为的不征税项目”,用于纳税人收取款项但未发生销售货物、应税劳务、服务、无形资产或不动产的情形,下设602“销售自行开发的房地产项目预收款”使用未发生销售行为的不征税项目编码,发票税率栏应填不征税,不得开具增值税专用发票。

4.增值税预缴的地点。 房地产开发企业中的一般纳税人销售房地产老项目,适用一般计税方法计税的,应以取得的全部价款和价外费用,按照3%的预征率在不动产所在地预缴税款后,向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

5.预缴增值税是否抵减应纳增值税。 一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目,应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。

《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》(国家税务总局公告2016年第18号)第十四条规定:“一般纳税人销售自行开发的房地产项目适用一般计税方法计税的,应按照《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条规定的纳税义务发生时间,以当期销售额和11%的适用税率计算当期应纳税额,抵减已预缴税款后,向主管国税机关申报纳税。未抵减完的预缴税款可以结转下期继续抵减。”

第十五条规定:“一般纳税人销售自行开发的房地产项目适用简易计税方法计税的,应按照《试点实施办法》第四十五条规定的纳税义务发生时间,以当期销售额和5%的征收率计算当期应纳税额,抵减已预缴税款后,向主管国税机关申报纳税。未抵减完的预缴税款可以结转下期继续抵减。”

增值税是以纳税人为纳税主体进行税款抵扣、应纳税额计算的,既然是减除预缴税额就应当允许全部减除。应纳税款包括简易计税方法和一般计税方法形成的应纳税款。文件没有规定预缴的税款要区分一般计税项目和简易计税项目进行抵减,并且从增值税申报表的填报上,不论是一般计税方法预缴增值税,还是简易计税方法预缴的增值税,均在《增值税纳税申报表附列资料四》第四行“销售不动产预征缴纳税款”填报,预缴的税款统一带入主表的27行。因此,当期预缴的税款可以抵减当期及以后各期的应纳增值税税款,包括一般计税和简易计税应纳税额。

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预收房款与土地增值税

按照《土地增值税暂行条例实施细则》第十六条规定:“纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入,由于涉及成本确定或其他原因,而无法据以计算土地增值税的,可以预征土地增值税,待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算,多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。”

也就是说,预征土地增值税是在还没有正确计算出房地产项目增值率的情况下,为确保税款平稳,均匀地流入国库而采取的预先征收土地增值税的办法,通常按销售收入的一定比例征收。

需要重点提示的是, 土地增值税清算项目并非皆可预征,房企在特殊情形下,可以不预征土地增值税。 如《广州市地方税务局关于我市土地增值税预征率的公告》(广州市地方税务局公告2015年第12号)第一条第四款明确,对符合广州市人民政府“廉租住房”、“公共租赁住房”及“经济适用住房(含解困房)”规定的房地产开发项目,暂不预征土地增值税,待其项目符合清算条件时按规定进行清算。

房地产开发企业采取预收款方式销售自行开发的房地产项目的,应当预缴土地增值税。纳税人转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税:适用增值税一般计税方法的纳税人,其转让房地产的土地增值税应纳税收入不含增值税销项税额,预交土地增值税=预收款/(1+9%)*土地增值税预征率;土地增值税预征率适用简易计税方法的纳税人,其转让房地产的土地增值税应纳税收入不含增值税应纳税额,预交土地增值税=预收款/(1+5%)*土地增值税预征率。

为方便纳税人,简化土地增值税预征税款计算,根据《国家税务总局关于营改增后土地增值税若干征管规定的公告》(国家税务总局公告2016年第70号)的规定: 房地产开发企业采取预收款方式销售自行开发的房地产项目的,可按照以下方法计算土地增值税预征计税依据 :土地增值税预征的计税依据=预收款-应预缴增值税税款。

例如,一般纳税人采取一般计税方法,预收款1000万,土地增值税预征率为2%,按照税法规定,预缴土地增值税=(1000-1000/(1+9%)*3%)*2%=19.45。当然,文件规定是“可”按照,意味着也可不按照。在不按照的情况下,应预缴土地增值税=1000/(1+9%)*2%=18.35元。从上述结果来看,虽然计算简化了些,但预交的税款比正常计算的方法下要大。国家税务总局公告2016年第70号规定“为方便纳税人,简化土地增值税预征税款计算”,“可”按照上述方法进行计算,但在个别省市,强制纳税人按照上述规定计算缴纳有些欠妥。

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预收房款与企业所得税

开发企业开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品,在其未完工前采取预售方式销售的,其预售收入先按预计计税毛利率分季(或月)计算出当期毛利额,扣除相关的期间费用、营业税金及附加后再计入当期应纳税所得额,待开发产品结算计税成本后再行相关调整。

根据《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发〔2009〕31号)第六条规定:“企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入,应确认为销售收入的实现。”第九条规定:“企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额,计入当期应纳税所得额。”房地产企业销售未完工产品的预售收入要按照规定的预计毛利率计算预计计税毛利,应该以签订《预售合同》或《销售合同》为前提。如果房地产开发企业与购房业主签订了《预售合同》或《销售合同》,房地产开发企业收取了定金,均应该按照规定并入预收款预计计税毛利;反之,房地产公司没有与购房者签订相关合同,所收取的款项定金、诚意金、认筹金和订金等,是不需要并入预收款预计计税毛利。

增值税属于价外税,企业所得税预缴时,应以不含税收入作为计算预计毛利率的基数。营改增后,房地产企业销售未完工开发产品取得的预收账款含有增值税,但对如何从预收账款换算为预售阶段的收入,国家税务总局尚无特别规定。

房地产企业计算预计利润时,销售未完工产品收入以不含税额计收入:一般纳税人选择简易征收及小规模纳税人,其销售未完工产品收入计收入额的计算方法是“销售未完工产品收入/1.05”;一般纳税人选择一般计税方法的,其预收款计收入额的计算方法是“销售未完工产品收入/1.09”。因此,按预计计税毛利率计算预计毛利额的预售收入是不含增值税的预收账款。计算公式应为:预售收入=预收款÷(1+9%或者5%)。不同于土地增值税预征的计征依据=预收款-应预缴增值税税款。

作者 纪宏奎

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