分公司变子公司，能否适用特殊性税务处理？怎么“变” 是关键

分公司直接变更为子公司

想要递延纳税，仅变更税务登记行不通

本文首发于中国税务报，作者刘文怡，转载请注明

将分公司调整为子公司，已经成为一些企业进一步优化企业组织和业务架构，促进各业务板块发展，提高公司整体经营管理效率的常见做法。那么，分公司变子公司，能否适用特殊性税务处理呢？具体还得看，分公司是怎么“变成”子公司的。

案例：分公司改制为子公司

　　甲公司位于A地，为方便开展业务，2015年在B地成立了分公司。2021年，由于B地业务大幅增长，独立子公司更有利于承接业务，甲公司管理层拟将分公司改制为子公司，原分公司的资产、负债、劳动力全部转移到新成立的子公司。甲公司财务人员向笔者咨询，分公司变子公司，能否适用并购重组的特殊性税务处理？

“直接”变更：不属于法律形式改变或公司分立

　　通常来说，将分公司“直接”变更为子公司，企业需要先办理分公司的注销登记，再注册成立子公司。这种情况下，因不满足法律形式变更或公司分立的相关条件，企业应不能适用企业重组的特殊性税务处理。

　　《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号，以下称“59号文件”）规定，企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。

从实操过程来看，分公司“直接”变为子公司并不属于法律形式改变。

　　59号文件第四条第一项明确，企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区），应视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业。企业的全部资产以及股东投资的计税基础，均应以公允价值为基础确定。根据这一规定，分支机构属于非法人组织，因此，企业由独立子公司转变为分公司，不能适用特殊性税务处理。

　　59号文件第四条第一项同时规定，企业发生其他法律形式简单改变的，可直接变更税务登记，除另有规定外，有关企业所得税纳税事项（包括亏损结转、税收优惠等权益和义务）由变更后企业承继，但因住所发生变化而不符合税收优惠条件的除外。对于“其他法律形式简单改变”，应结合59号文第一条第一项的规定来理解：企业法律形式改变，是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变，但符合本通知规定其他重组的类型除外。

　　那么，分公司“直接”变为子公司，是不是组织形式的简单改变？从实操来看，分公司转为子公司，必须先进行工商注销，再新设立子公司，不能直接变更。而根据税收征管法实施细则第十五条的规定，纳税人应当在向工商行政管理机关或者其他机关办理注销登记前，持有关证件向原税务登记机关申报办理注销税务登记。因此，在需要办理工商注销的情况下，仅仅变更税务登记行不通，这显然不属于59号文所规定的“发生其他法律形式简单改变的，可直接变更税务登记”。也就意味着，分公司转为子公司，并不是组织形式的简单变更，因此，不能按照法律形式变更，适用特殊性税务处理。

从结果来看，分公司“直接”变为子公司也不属于公司分立

　　59号文件规定，分立，是指一家企业（以下称“被分立企业”）将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业（以下称“分立企业”），被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。

　　分公司变子公司，明显不属于公司分立。这是因为，公司分立的结果应该是，被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，但分公司变子公司的情形中，取得分立企业股权的，不是被分立企业的股东，而是被分立企业本身。

　　实操中，如果不考虑其他因素，甲公司可以直接分立为两个平级企业，而不一定非要成立一个子公司。本例中，由于业务性质，新的子公司只能由甲公司持股，否则对承接业务影响较大（如资质、规模方面的原因），因此，也无法实现简单地“公司分立”。

　　综上所述，笔者认为，分公司直接变为子公司，不能按照法律形式变更或公司分立，适用特殊性税务处理。

可行方案：先成立子公司，再资产划转

　　那么，企业应如何操作，才可以适用特殊性税务处理，减轻改制前期的现金流压力呢？

　　一种比较可行的方案是，甲公司先进行子公司的设立登记，再以资产划转的形式，将原分公司的资产、负债和业务等整体划转给子公司。这种情况下，甲、乙公司如果符合《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）的相关条件，可以按照资产划转，适用特殊性税务处理。

　　具体来说，按照财税〔2014〕109号文件的规定，甲、乙公司之间，应为“100%直接控制”的关系，且双方是按账面净值进行股权或资产的划转，具有合理商业目的，不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，并满足股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益等条件。

　　要注意的是，如果原分公司还有负债，甲公司需要与分公司的债权人进行协商，签订债权债务转让协议，由子公司承继分公司的负债。分公司正在进行的业务也不能直接“划转”，需要与业务相对方签订相关协议，明确业务后续承接事宜。